《财政部关于印发《关于企业国有资产办理无偿划转手续的规定》的通知》

财政部关于印发《关于企业国有资产办理无偿划转手续的规定》的通知

国有企业产权无偿划转的财税处理

整理人：大华会计师事务所刘明泉

2018年1月10日

一、企业国有产权无偿划转的主要政策依据

《企业国有产权无偿划转管理暂行办法》（国资发产权[2005]239号）《企业国有产权无偿划转工作指引》（国资发产权[2009]25号）。

（一）企业国有产权无偿划转

1、定义

企业国有产权无偿划转，是指企业国有产权在政府机构、事业单位、国有独资企业、国有独资公司之间的无偿转移。

（国资发产权〔2005〕239）第二条）

2、适用范围

国资监管机构、履行出资人职责的企业及其各级子企业国有产权无偿划转适用本办法。股份有限公司国有股无偿划转，按国家有关规定执行。

企业实物资产等无偿划转参照本办法执行。

（国资发产权〔2005〕239）第三条、第二十一条）

（二）企业国有产权无偿划转的程序

1、审议程序

划转双方应当在可行性研究的基础上，按照内部决策程序进行审议，并形成书面决议。

1划入方（划出方）为国有独资企业的，应当由总经理办公会议审议；已设立董事会的，由董事会审议。划入方（划出方）为国有独资公司的，应当由董事会审议；尚未设立董事会的，由总经理办公会议审议。所涉及的职工分流安置事项，应当经被划转企业职工代表大会审议通过。

（国资发产权〔2005〕239）第七条）

2、通知债权人

划出方应当就无偿划转事项通知本企业（单位）债权人，并制订相应的债务处置方案。

（国资发产权〔2005〕239）第八条）

3、审计或清产核资

划转双方应当组织被划转企业按照有关规定开展审计或清产核资，以中介机构出具的审计报告或经划出方国资监管机构批准的清产核资结果作为企业国有产权无偿划转的依据。

（国资发产权〔2005〕239）第九条）

4、签订无偿划转协议

划转双方协商一致后，应当签订企业国有产权无偿划转协议。协议内容见国资发产权〔2005〕239第十条。

5、经批准后进行账务调整

划转双方应当依据相关批复文件及划转协议，进行账务调整，按规定办理产权登记等手续。

（国资发产权〔2005〕239）第十一条）

2无偿划转事项，依据中介机构出具的被划转企业上一年度（或最近一次）的审计报告或经国资监管机构批准的清产核资结果，直接进行账务调整，并按规定办理产权登记等手续。

（国资发产权〔2005〕239）第十九条）

（三）企业国有产权无偿划转的批准

1、由国资监管机构批准的情形

（1）企业国有产权在同一国资监管机构所出资企业之间无偿划转的，由所出资企业共同报国资监管机构批准。

企业国有产权在不同国资监管机构所出资企业之间无偿划转的，依据划转双方的产权归属关系，由所出资企业分别报同级国资监管机构批准。

（2）实施政企分开的企业，其国有产权无偿划转所出资企业或其子企业持有的，由同级国资监管机构和主管部门分别批准。

（3）下级政府国资监管机构所出资企业国有产权无偿划转上级政府国资监管机构所出资企业或其子企业持有的，由下级政府和上级政府国资监管机构分别批准。

（国资发产权〔2005〕239）第十

二、十

三、十四条）

2、由出资企业批准并抄报同级国资监管机构的情形

企业国有产权在所出资企业内部无偿划转的，由所出资企业批准并抄报同级国资监管机构。

（国资发产权〔2005〕239）第十五条）

3、不得无偿划转的情况

3有下列情况之一的，不得实施无偿划转：

（1）被划转企业主业不符合划入方主业及发展规划的；（2）中介机构对被划转企业划转基准日的财务报告出具否定意见、无法表示意见或保留意见的审计报告的；

（3）无偿划转涉及的职工分流安置事项未经被划转企业的职工代表大会审议通过的；

（4）被划转企业或有负债未有妥善解决方案的；（5）划出方债务未有妥善处置方案的。

（国资发产权〔2005〕239）第十八条）

二、国有企业无偿划转资产的账务处理

（一）国有资产的资产类别及转移方式

资产转移的类别可以包括所有资产，如：固定资产、无形资产、国有股权等。国有资产的转移方式有：投资、无偿划转、捐赠、有偿转让、债务重组等方式。

在实践中，国有企业间以无偿划转最为常见，其次是投资，捐赠和债务重组方式不多见，但个人认为，无偿划转在实质上和捐赠的结果是一致的，即：取得资产方，不支付任何对价，转出资产方，没有取得任何收入。

（一）账务处理溯源

1、企业会计制度（财会[2000]25号）的规定

（1）根据该制度的规定，按规定无偿调入或调出固定资产的企业，应在“资本公积”科目下设置“无偿调入固定资产”、“无偿调出

4固定资产”明细科目进行核算。

（2）根据该制度的规定，企业接受的捐赠的非现金资产，按照确定的价值，借：相关科目，贷：资本公积—接受捐赠非现金资产准备。该制度同时规定，对于企业的捐赠支出，计入“营业外支出”科目。

2、《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函[2008]60号）

财会函［2008］60号规定。“企业接受的捐赠和债务豁免，按照会计准则规定符合确认条件的，通常应当确认为当期收益。如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠，从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入，应作为权益性交易，相关利得计入所有者权益（资本公积）。”

由此可见，在进行会计处理时需要区分是否为同一控制下的股权无偿划转，以确定作为一项损益还是资本公积。

（1）对于非同一控制下（即向集团外部）的股权无偿划转，将导致集团企业控制的资产或权益总量降低，应计入当期损益

（2）同一集团控制下无偿划转实质是股权的内部捐赠，应作为股东权益的内部转移，这一行为并未对集团企业整体的经营结果产生影响，通过资本公积的增加或减少来体现，即：对股权无偿划入方来说，应做调增股权投资账面价值并增加资本公积处理，即借：长期股权投资；贷：资本公积——资本溢价。对无偿划出方来说，应当根据划出股权资产账面价值调减长期股权投资并减少资本公积，即借：资

5本公积——资本溢价；贷。长期股权投资。

（二）新会计准则下的相关规定

1、《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定

该准则第五条规定：企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：

（1）同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的【个人认为：无偿划转股权，可以理解为支付现金、转让非现金资产等折对价的对价为0】

，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

（2）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》的有关规定确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。

合并方或购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。

6第六条规定了除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资时，其初始投资成本的确定方法。

2、关于捐赠的账务处理

按照新会计准则中会计科目使用举例来看，无偿调入固定资产的企业，应计入在“营业外收入”科目。即企业的“捐赠利得”，在“营业外收入”科目核算。个人认为，依据该规定，对于捐赠的企业而言，应在“营业外支出”科目核算。

至此，我们可以看出，相关会计政策间存在一定的矛盾之处，个人认为，对于集团内部资产的无偿划转，可以通过“资本公积”科目核算，对于对外的无偿划转，可能通过“营业外收入”和“营业外支出”核算。

（三）会计处理的特殊规定

1、规范“三去一降一补”有关业务的会计处理规定》的通知为贯彻落实《国务院关于钢铁行业化解过剩产能实现脱困发展的意见》（国发〔2016〕6号）和《国务院关于煤炭行业化解过剩产能实现脱困发展的意见》（国发〔2016〕7号）等文件精神，推动“三去一降一补”工作，根据《中华人民共和国会计法》和国家统一的会计制度相关规定，制定《规范“三去一降一补”有关业务的会计处理规定》。

【个人理解】

1、这个文件是财政部印发的，因此，只是规定财务核算的方法；至于是否免税，要看税务部门的相关规定。

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2、这个文件只适用于钢铁行业和煤炭行业化解过剩产能时，国有独资或全资企业之间无偿划拨子公司的会计处理。

考虑到该文件出于财政部，对其他行业是否也有参考价值。附件：规范“三去一降一补”有关业务的会计处理规定

一、关于国有独资或全资企业之间无偿划拨子公司的会计处理。国有独资或全资企业，包括国有独资公司、非公司制国有独资企业、国有全资企业、事业单位投资设立的一人有限责任公司及其再投资设立的一人有限责任公司。

国有独资或全资企业之间按有关规定无偿划拨子公司，导致对被划拨企业的控制权从划出企业转移到划入企业的，应当进行以下会计处理：

（一）划入企业的会计处理

1、个别财务报表。

被划拨企业按照国有产权无偿划拨的有关规定开展审计等，上报国资监管部门作为无偿划拨依据的，划入企业在取得被划拨企业的控制权之日，编制个别财务报表时，应当根据国资监管部门批复的有关金额，借记“长期股权投资”科目，贷记“资本公积（资本溢价）”科目（若批复明确作为资本金投入的，记入“实收资本”科目，下同）。

2、合并财务报表。

划入企业在取得被划拨企业的控制权后编制合并财务报表，一般包括资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等：

（1）合并资产负债表。

8划入企业应当以被划拨企业经审计等确定并经国资监管部门批复的资产和负债的账面价值及其在被划拨企业控制权转移之前发生的变动为基础，对被划拨企业的资产负债表进行调整，调整后应享有的被划拨企业资产和负债之间的差额，计入资本公积（资本溢价）。

（2）合并利润表。

划入企业编制取得被划拨企业的控制权当期的合并利润表时，应包含被划拨企业自国资监管部门批复的基准日起至控制权转移当期期末发生的净利润。

因此，企业可以考虑选择对自己有利的财务和税务处理，并报税务机关备案。但是，如果企业愿意，为了降低税收风险，或税务部门有要求时，国有企业之间无偿划拨资产时，划拨方无偿划拨的资产，可按其账面净值准予扣除；接受方应视同接受捐赠资产进行计价，计入应纳税所得额计征企业所得税，此时，接受方按接受的资产净值计提的折旧，准予扣除。

【终结，不再讨论此问题】

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